Libri e scritture contabili: soggetti obbligati e modalità di conservazione

Carla Mele - Contabilità e impresa

Libri e scritture contabili: dai soggetti obbligati alle modalità di conservazione, anche alla luce delle ultime novità, la normativa di riferimento e le conseguenze in caso di mancata, irregolare o incompleta tenuta.

Libri e scritture contabili: soggetti obbligati e modalità di conservazione

Libri e scritture contabili sono soggetti a specifiche regole in materia di tenuta e conservazione.

Sono infatti diversi gli obblighi di trasparenza nei confronti dei terzi che l’imprenditore deve rispettare per fornire prova dei fatti che hanno caratterizzato la gestione d’impresa.

Ed è proprio per questo che occorre periodicamente redigere le scritture contabili e tenere gli appositi registri in linea con le disposizioni normative contenute nell’art. 2214 del codice civile e con le norme tributarie riportate nel D.P.R. 600/73.

Alla luce delle diverse regole previste, soffermiamoci di seguito sulla normativa sia civilistica che fiscale, sui libri contabili obbligatori e sulle regole per la loro corretta tenuta, bollatura e conservazione, tenuto conto delle ultime novità.

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Libri e scritture contabili obbligatorie per l’imprenditore: gli aspetti civilistici

L’articolo 2214 del codice civile stabilisce che l’imprenditore commerciale è tenuto ad avere il libro giornale e il libro degli inventari oltre che a tenere le altre scritture contabili necessarie per la natura dell’attività svolta e la dimensione dell’impresa.

Il comma 3 del medesimo articolo però stabilisce che “queste disposizioni non si applicano ai piccoli imprenditori”, esonerando di fatto la categoria da questo obbligo.

Per piccoli imprenditori, secondo l’art 2083 del codice civile, intendiamo:

  • i coltivatori diretti del fondo;
  • gli artigiani;
  • i piccoli commercianti;
  • l’impresa familiare.

Secondo l’art. 2219 del codice civile:

“tutte le scritture devono essere tenute secondo le norme di una ordinata contabilità, senza spazi in bianco, senza interlinee e senza trasporti di margini.

Non vi si possono fare abrasioni, se è necessario effettuare delle cancellazioni, queste devono eseguirsi in modo che le parole cancellate siano leggibili”.

L’articolo 2216 stabilisce inoltre che “non è possibile effettuare registrazioni raggruppando le operazioni, sia pure omogenee, di un determinato periodo” .

Per quanto tempo vanno conservati i libri sociali e le scritture contabili

I registri contabili vanno conservati per un minimo di 10 anni dalla data dell’ultima registrazione (art. 2220 del codice civile) e comunque sino alla definizione dell’eventuale accertamento tributario.

È opportuno inoltre conservare, nel termine di cui sopra, copia di lettere, fattura, telegrammi e ogni altro documento attestante l’attività di gestione d’impresa.

Il Decreto Semplificazioni convertito in legge il 2 agosto 2022 prevede l’abolizione dell’obbligo di conservazione sostitutiva dei libri sociali e contabili, che d’ora in avanti dovranno solo essere messi a disposizione in caso di eventuali controlli.

Registri contabili elettronici, abolito l’obbligo di conservazione sostitutiva digitale

La legge di conversione del Decreto Semplificazioni n. 73/2022 dispone il venir meno dell’obbligo annuale di conservazione sostitutiva digitale dei registri contabili elettronici.

Modificando quanto previsto dall’articolo 7, comma 4-quater del decreto legge n. 357/1994, viene infatti previsto che al pari della tenuta, anche la conservazione dei registri contabili è ritenuta regolare se in sede di controlli fiscali gli stessi risulteranno aggiornati e stampati su richiesta.

La necessità di intervenire nasce dalle disposizioni introdotte dal Decreto Crescita.

Il DL n. 34 del 2019, infatti, ha previsto un esonero dall’obbligo di stampa dei registri contabili in caso di tenuta in formato digitale, a patto che questi siano accessibili e possano essere stampati in caso di controlli, ma ha lasciato fuori da questa possibilità la conservazione.

Con le modifiche introdotte dal Decreto Semplificazioni, su cui si attende ancora l’ufficialità, la norma cambia come segue:

“in deroga a quanto previsto dal comma 4-ter, la tenuta e la conservazione di qualsiasi registro contabile con sistemi elettronici su qualsiasi supporto sono, in ogni caso, considerate regolari in difetto di trascrizione su supporti cartacei nei termini di legge o di conservazione sostitutiva digitale ai sensi del codice di cui al decreto legislativo 7 marzo 2005, n. 82, se in sede di accesso, ispezione o verifica gli stessi risultano aggiornati sui predetti sistemi elettronici e vengono stampati a seguito della richiesta avanzata dagli organi procedenti ed in loro presenza.”

Oltre alla tenuta viene quindi consentita la conservazione telematica dei registri contabili con sistemi eletronici anche in difetto di conservazione sostitutiva effettuata ai sensi del CAD.

Non sarà quindi più necessario concludere, entro i tre mesi dalla presentazione delle dichiarazioni annuali, l’iter di conservazione sostitutiva digitale dei registri contabili elettronici.

Basterà procedere con gli aggiornamenti di libri e scritture contabili su supporto informatico ed effettuare la stampa solo in caso di controlli e specifica richiesta da parte dell’Amministrazione finanziaria.

Libri e scritture contabili: la conservazione elettronica

È data la possibilità all’imprenditore di tenere le scritture contabili sia in forma cartacea, quindi tenendo la contabilità usando supporti meccanografici, oppure usando documenti informatici.

In questo caso i libri e le scritture contabili sono conservati formato elettronico; l’art. 2215 bis in merito stabilisce che:

i documenti e le scritture contabili possono essere conservate anche in modalità informatica, per cui le registrazioni devono corrispondere ai documenti e le immagini devono essere rese leggibili in qualsiasi momento dal soggetto che le utilizza.

Tali disposizioni si applicano sia ai registri obbligatori previsti dall’art. 2214 del codice civile, che per le scritture contabili.

In caso di conservazione elettronica, gli obblighi di numerazione progressiva, vidimazione tutti gli altri obblighi previsti dalla legge, sono assolti mediante apposizione, almeno una volta all’anno della marcatura temporale e della firma digitale dell’imprenditore.

I libri e le scritture informatiche tenute in forma digitale hanno efficacia probatoria, secondo quanto previsto dagli art. 2709 e 2710 del codice civile.

Libri sociali e scritture contabili obbligatorie: possono essere usate come prova (a favore o contro)

L’articolo 2709 del codice civile prevede che:

I libri e le altre scritture contabili delle imprese soggette a registrazione fanno prova contro l’imprenditore.

Tuttavia chi vuol trarne vantaggio non può scindere il contenuto”.

Il requisito dell’inscindibilità è fondamentale: chi vuole usare le scritture contabili come prova contro l’imprenditore non può utilizzare solo le parti a lui favorevoli.

Maggiormente stringenti sono, invece, le condizioni previste nel caso in cui sia l’imprenditore a dover utilizzare le scritture contabili come prova a suo favore.

Nello specifico, l’articolo 2710 del codice civile prevede che:

I libri bollati e vidimati nelle forme di legge, quando sono regolarmente tenuti possono fare prova tra imprenditori per i rapporti inerenti all’esercizio dell’impresa”.

Tre sono quindi le condizioni previste dal codice:

  • le scritture contabili devono essere regolarmente tenute;
  • la controparte deve essere un imprenditore;
  • la controversia deve essere inerente l’esercizio dell’impresa.

La non corretta o incompleta tenuta delle scritture contabili ha quindi conseguenze pesanti in termini di sanzioni per l’imprenditore:

  • a livello civilistico è previsto che non possano essere utilizzate come prova (si veda l’articolo 2720 cc a questo proposito;
  • è inoltre assoggettato a sanzioni penali per i reati di bancarotta semplice e fraudolenta ai sensi degli articoli 322 e 323 del Decreto Legislativo 14/2019 (Codice della Crisi d’Impresa).

Libri e scritture contabili: la normativa fiscale

La normativa fiscale di riferimento per la corretta tenuta dei registri contabili è contenuta nel D.P.R. 600/73. Gli obblighi saranno differenti a seconda della natura del soggetto (imprenditore, professionista, etc) e in base al regime contabile adottato per obbligo o per scelta.

L’art. 13 definisce dettagliatamente i soggetti obbligati alla tenuta delle scritture contabili, che sono:

  • Le società soggette ad Ires (Spa, Sapa, Srl, società cooperative e di mutua assicurazione);
  • Enti pubblici e privati diversi dalle società soggette ad Ires, nonché i trust, residenti in Italia, che hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali;
  • Le associazioni non riconosciute, i consorzi e le altre organizzazioni non appartenenti ad altri soggetti passivi, che hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali;
  • Le stabili organizzazioni di società ed enti non residenti nel territorio dello Stato;
  • Le Snc, le Sas e i soggetti ad esse equiparati ai sensi dell’articolo 5 del DPR n. 917/86;
  • Le persone fisiche che esercitano imprese commerciali ai sensi dell’articolo 55 del DPR n. 917/86;
  • Le imprese di allevamento di animali che eccedono i limiti di cui all’articolo 32, comma 2, lettera b) del DPR n. 917/86;
  • Le imprese esercenti attività agricole che si avvalgono dei regimi forfetari di cui all’articolo 56-bis del DPR n. 917/86;
  • Le imprese esercenti attività di agriturismo di cui all’articolo 5 della Legge n. 413/91;
  • Le persone fisiche che esercitano arti e professioni ai sensi dell’articolo 53, comma 1, del DPR n. 917/86;
  • Le società o associazioni fra artisti e professionisti di cui all’articolo 5, comma 3, lettera c), del DPR n. 917/86.

Da un punto di vista fiscale quindi, non c’è una netta distinzione (voluta invece nel codice civile) tra imprenditore commerciale e piccolo imprenditore. L’art. 18 del D.P.R 600/73 consente però agli imprenditori minori di optare per la scelta del regime di contabiltà semplificata che consente loro di gestire la contabilità e i registri in maniera agevolata.

Possono optare per il regime di contabilità semplificata, le aziende che nell’esercizio precedente all’opzione non hanno superato i seguenti limiti nei ricavi:

  • 400 mila euro se esercente attività di prestazione di servizi
  • 700 mila euro se esercente attività di cessione di beni

I registri contabili obbligatori: differenze e peculiarità

Riepilogando le disposizioni del codice e quanto disposto dall’art. 14 del D.P.R 600/73, i libri e le scritture contabili obbligatorie per gli imprenditori commerciali sono:

  • il libro giornale
  • Il libro degli inventari
  • Il libro delle scritture ausiliarie, ovvero il c.d. “mastro”
  • I registri Iva (acquisti, vendite e/o corrispettivi)
  • Il registro dei beni ammortizzabili
  • Il registro delle scritture ausiliarie di magazzino.

Il libro giornale

Il libro giornale è un registro cronologico che deve indicare giorno per giorno le operazioni relative all’esercizio dell’impresa. (acquisti, vendite, incassi, pagamenti). Devono trovarvi obbligatoriamente indicazione:

  • la data dell’operazione;
  • la descrizione dell’operazione;
  • la rappresentazione dell’operazione;
  • gli importi delle operazioni distinti per ciascun mastro.

Le registrazioni devono avvenire entro il termine perentorio di 60 giorni da cui l’azienda ha effettuato l’operazione o da quello in cui ne é venuta a conoscenza.

Il libro degli inventari

Il libro degli inventari é un registro obbligatorio per l’imprenditore commerciale. Deve essere numerato progressivamente pagina per pagina e sottoscritto dal titolare dell’impresa o da un suo rappresentante legale.

Esso viene compilato inizialmente alla costituzione dell’azienda elencando i componenti del patrimonio di apertura; annualmente viene rinnovato, entro 3 mesi dal termine ultimo di presentazione della dichiarazione dei redditi, riportando:

  • il bilancio e la nota integrativa;
  • lo stato patrimoniale con descrizione analitica delle singole attività e passività;
  • la consistenza dei beni aziendali raggruppati in categorie omogenee per natura e valore, con il valore attribuito a ciascun gruppo.

Libro mastro

I soggetti tenuti alla tenuta delle scritture contabili, redigono parallelamente il libro mastro che si compone dei singoli mastri a cui fa riferimento ogni singolo conto.

Ogni mastro contiene tutti i movimenti che sono avvenuti nel conto corrispondente durante l’esercizio.

Il libro mastro non deve essere vidimato, né bollato, né numerato.

Registro dei beni ammortizzabili

Il registro dei beni ammortizzabili è previsto dalla normativa fiscale ma non da quella civilistica. Viene aggiornato entro tre mesi dal termine di presentazione della dichiarazione dei redditi, e numerato progressivamente in ogni sua pagina.

In esso vengono riportate tutte le informazioni relative alla vita dei cespiti presenti in azienda:

  • anno di acquisizione;
  • costo originario;
  • rivalutazioni o svalutazioni;
  • coefficiente di ammortamento;
  • fondo ammortamento al periodo precedente;
  • quota annuale di ammortamento;
  • eliminazione dal processo produttivo.

Il registro dei beni ammortizzabili non è obbligatorio se l’azienda annota queste informazioni:

  • nel libro inventari, per aziene in contabilità ordinaria;
  • nel registro iva acquisti, per aziene in contabilità semplificata.

Una recente sentenza della Corte di Cassazione n. 24385/2016 ha stabilito che è indeducibile, ai fini della determinazione del reddito d’impresa, la quota di ammortamento non iscritta nel registro cespiti.

I registri IVA

L’articolo 14, lettera b) del DPR n. 600/73 prevede la tenuta obbligatoria dei registri prescritti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto. I principali registri IVA regolamentati sono:

  • registro delle fatture emesse (articolo 23 DPR n. 633/72);
  • registro dei corrispettivi (articolo 24 DPR n. 633/72);
  • registro degli acquisti (articolo 25 DPR n. 633/72).

Essi vengono numerati progressivamente e stampati entro tre mesi dal termine di invio della dichiarazione dei redditi.

La stampa cartacea dei registri IVA non è più obbligatoria per effetto di quanto previsto dal comma 4-quater dell’articolo 19-octies del DL 148/2017:

In deroga a quanto previsto dal comma 4-ter, la tenuta dei registri di cui agli articoli 23 e 25 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, con sistemi elettronici è, in ogni caso, considerata regolare in difetto di trascrizione su supporti cartacei nei termini di legge, se in sede di accesso, ispezione o verifica gli stessi risultano aggiornati sui predetti sistemi elettronici e vengono stampati a seguito della richiesta avanzata dagli organi procedenti ed in loro presenza ”.

Attenzione: la norma in oggetto si riferisce esclusivamente ai registri delle fatture emesse e delle fatture di acquisto, per tutti gli altri registri IVA (corrispettivi, registri speciali, ecc.) valgono le regole ordinarie.

Per effetto di quanto previsto dal decreto fiscale collegato alla Legge di Bilancio 2020, inoltre, il legislatore ha previsto di mettere a disposizione di tutti i contribuenti i registri IVA precompilati delle fatture emesse e ricevute.

Tale previsione normativa di fatto elimina ogni obbligo di tenuta dei registri IVA, sia in forma digitale che meccanizzata. In effetti, con la fattura elettronica tutti i dati sono comunque già in possesso dell’amministrazione finanziaria.

Scritture ausiliarie di magazzino

L’imprenditore commerciale in contabilità ordinaria, è chiamato a redigere le scritture ausiliarie di magazzino quando l’impresa superi entrambi i seguenti limiti:

  • ricavi superiori a €. 5.164.568,99 per esercizio;
  • rimanenze finali superiori a €. 1.032.913,80.

L’obbligo scatta dal secondo periodo d’imposta successivo a quello in cui tali limiti siano stati superati. Sono inoltre sempre esonerati:

  • i commercianti al minuto e i soggetti assimilati;
  • coloro che devono tenere il registro di carico-scarico.

Le scritture ausiliarie di magazzino sono finalizzate ad indicare le variazioni del magazzino. Non sono previsti particolari adempimenti per questo registro: non sarà necessario bollare e vidimare i registri e nemmeno numerare progressivamente le pagine.

Libri contabili: vidimazione e imposta di bollo

Il procedimento di bollatura iniziale o anche detto vidimazione dei libri contabili, é richiamato nell’art. 2215 del codice civile e consiste in tre operazioni:

  • numerazione progressiva per ciascuna pagina;
  • bollatura su ogni foglio, con timbri manuali o meccanici;
  • dichiarazione nell’ultima pagina del numero dei fogli che il libro contiene.

La legge 383/01 ha disposto lo snellimento della proceduta di vidimazione, lasciando all’imprenditore il solo obbligo di numerazione delle pagine. Solo per i libri sociali. (libro soci, verbali assemblee, verbali consiglio, collegio sindacale, assemblee degli obbligazionisti, libro obbligazioni, etc.). resta quindi l’obbligo della vidimazione.

Il pagamento dell’imposta di bollo, disciplinata dal dpr 642/72, è obbligatorio invece per il libro giornale, il libro degli inventari e i libri sociali previsti per le società di capitali di cui all’art. 2421 del codice civile.

Essa viene assolta mediante il pagamento dell’imposta di bollo, ogni 100 pagine o frazione effettive di stampa, di:

  • € 16,00 per le società di capitali
  • € 32,00 per le società di persone e le imprese individuali.

Il pagamento sarà diverso a secondo che la contabilità sia tenuta in forma cartacea o informatica:

  • contabilità in forma cartacea: il pagamento può essere effettuato con marche, con applicazione del bollo a punzone, o mediante versamento con F23 – Codice Tributo 458T – Riportando la causale: Imposta di bollo su libri e registri.

Gli estremi dell’avvenuto pagamento dovranno essere riportati sulla 1° pagina del registro.

  • contabilità informatica: L’art. 6 DM 17/06/2014, stabilisce che il pagamento dell’imposta di bollo per i libri e i registri in modalità informatica é di € 16 ogni 2.500 registrazioni o frazioni di esse. Il pagamento é dovuto in un’unica soluzione con modalità esclusivamente telematica mediante F24 on line, entro 120 giorni dalla chiusura dell’esercizio. (Risoluzione 106/E 2014 dell’Agenzia delle Entrate).

Libri sociali: Tassa annuale di concessione governativa

La Tassa vidimazione libri sociali é dovuta dalle sole società di capitali, nella misura di € 309.87 o € 516.46 se il capitale sociale é superiore a € 516.456,90. Il pagamento deve avvenire entro il 16 marzo di ogni anno con F24, cod. tributo 7085. Le somme dovute possono essere compensate.

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