Diritto di superficie come le locazioni dal punto di vista contabile

Giuseppe Guarasci - Bilancio e principi contabili

Dal punto di vista contabile, il diritto di superficie va trattato allo stesso modo delle locazioni. A chiarirlo è l'Agenzia delle Entrate che, con la risposta all'interpello numero 435 del 28 ottobre del 2019, ha fornito le istruzioni da seguire.

Diritto di superficie come le locazioni dal punto di vista contabile

Dal punto di vista contabile, il diritto di superficie va trattato allo stesso modo delle locazioni. Lo stabilisce l’Agenzia delle Entrate con la risposta all’interpello numero 435 del 28 ottobre del 2019. Nel documento i principi OIC di riferimento e le istruzioni da seguire.

Come di consueto, lo spunto per fare luce sulla questione arriva dall’analisi di un caso pratico, protagonista è una società che si occupa della compravendita, gestione, locazione, progettazione, costruzione, ristrutturazione e manutenzione di immobili di qualsiasi genere. E, in secondo piano, anche della gestione (in via diretta o indiretta) di aziende e/o di rami aziendali, della prestazione di servizi di carattere contabile-amministrativo, dello svolgimento di ricerche di mercato e/o dell’analisi dei costi aziendali esclusivamente in favore di società controllate, collegate o simili.

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Agenzia delle Entrate - Risposta all’interpello numero 435 del 28 ottobre 2019
Articolo 83 del TUIR di cui al d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917. Corrispettivo per la costituzione del diritto di superficie a tempo determinato.

Diritto di superficie come le locazioni dal punto di vista contabile

La società utilizza il bilancio in forma abbreviata in quanto non supera i limiti disposti dall’articolo 2435-bis del codice civile; quindi nei suoi confronti trova applicazione il cosiddetto principio di “derivazione rafforzata”, che attribuisce piena rilevanza fiscale ai criteri di qualificazione, classificazione e imputazione temporale previsti dai principi contabili nazionali.

All’Agenzia delle Entrate si rivolge per conoscere il corretto trattamento da adottare per il corrispettivo che riguarda il contratto preliminare di costituzione di diritto di superficie ventennale stipulato il 31 ottobre 2018.

Con la risposta all’interpello numero 435 del 2019, si chiarisce che il diritto di superficie va trattato come le locazioni:

“In applicazione del principio di derivazione di cui all’articolo 83 del TUIR e tenuto conto della corretta imputazione temporale, le somme percepite dalla società istante all’atto di costituzione del diritto di superficie dovranno concorrere alla determinazione del reddito per tutta la durata del contratto, analogamente a quanto sarebbe avvenuto in caso di somme corrisposte e fronte di un contratto di locazione”.

Diritto di superficie come le locazioni: i principi OIC di riferimento

Nel motivare la sua risposta, l’Agenzia delle Entrate in primis sottolinea le ultime modifiche all’articolo 83 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi, che per i soggetti che redigono il bilancio ai sensi del codice civile hanno introdotto regole di determinazione del reddito coerenti con le nuove modalità di rappresentazione contabile, estendendo, in caso di compatibilità, le modalità di determinazione del reddito imponibile previste per i soggetti IAS/IFRS adopter.

Il documento, poi, si sofferma sul Principio contabile OIC 11 “Finalità e postulati del bilancio d’esercizio” ) che prevede:

Nei casi in cui i principi contabili emanati dall’OIC non contengano una disciplina per fatti aziendali specifici, la società include, tra le proprie politiche contabili, uno specifico trattamento contabile sviluppato facendo riferimento alle seguenti fonti, in ordine gerarchicamente decrescente:

  • a) in via analogica, le disposizioni contenute in principi contabili nazionali che trattano casi simili, tenendo conto delle previsioni contenute in tali principi in tema di definizioni, presentazione, rilevazione, valutazione e informativa;
  • b) (...) (paragrafo 4, “Determinazione del trattamento contabile delle fattispecie non previste dagli OIC”).

In questa ottica, bisogna, quindi, procedere per analogia.

Le istruzioni nel documento:

A tal proposito, si evidenzia che il Principio contabile OIC 12 ("Composizione e schemi del bilancio d’esercizio" - versione dicembre 2016), in merito alla diversa ipotesi di costi sostenuti dal superficiario per “canoni periodici corrisposti a terzi per (...) la concessione del diritto di superficie su immobili”, prevede l’iscrizione di tali oneri nella voce “B8) Per godimento di beni di terzi”, alla stessa maniera dei “canoni per la locazione di beni immobili" e dei "canoni per la locazione finanziaria di immobili” (paragrafo 65).

Ne consegue che, sulla base dei due principi richiamati, la rappresentazione contabile dei componenti di reddito che derivano dalla costituzione di un diritto di superficie a tempo determinato sono equiparati a quelli prodotti dalla locazione.

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