Mancata registrazione del contratto di affitto: sanzioni ed altre conseguenze

Gianfranco Antico - Cedolare secca sugli affitti

Sanzioni ed “altri rischi” derivanti dalla mancata registrazione del contratto di affitto

Mancata registrazione del contratto di affitto: sanzioni ed altre conseguenze

L’introduzione della cedolare secca, avvenuta più di dieci anni fa, ha avuto il merito di disincentivare il triste fenomeno degli affitti in nero, consentendo la regolarizzazione di tante posizioni in precedenza nascoste e la conseguente emersione di base imponibile da assoggettare a tassazione.

Allo scopo di disincentivare proprio questi fenomeni di omessa registrazione, l’art.41 ter, comma 2, del D.P.R. n. 600/1973 prevede che, in caso di omessa registrazione del contratto di locazione di immobili, oltre alla sanzione per la mancata registrazione (si veda tabella sotto), l’Ufficio può presumere l’esistenza del rapporto di locazione, salvo documentata prova contraria, anche per i quattro periodi d’imposta antecedenti quello nel corso del quale è accertato il rapporto stesso.

Sanzioni per tardiva o mancata registrazione del contratto di affitto di un immobile:

Importo sanzione dovuta Tipologia di omissione
dal 120% al 140% dell’imposta di registro dovuta Omessa registrazione del contratto
dal 200% al 400% della maggiore imposta dovuta Parziale occultamento del canone di locazione

Le sanzioni amministrative dell’imposta di registro variano quindi a seconda del tipo di contratto da registrare; esse possono comunque essere ridotte col ravvedimento operoso, pagando tanto meno quanto più si è veloci nel correggere il proprio errore/la propria mancanza.

Per esempio, se non si registra un contratto che prevedeva un’imposta di registro di 200 euro e si corregge il proprio errore tra il 2° ed il 3° mese successivo si potrà pagare una sanzione di 28,80 euro (200 euro moltiplicato per 120% ridotto per 12%).

Per tutte le modalità di riduzione delle sanzioni occorre fare riferimento alle tabelle previste in materia di ravvedimento operoso.

Questa regola trova applicazione per diverse situazioni, ovvero:

  • per i contratti aventi ad oggetto abitazioni ed eventuali pertinenze, stipulati ai sensi dell’articolo 2, comma 1, della Legge numero 431/98;
  • per i contratti aventi ad oggetto immobili ad uso diverso da quello di abitazione, stipulati ai sensi degli artt. 27 ss. della Legge numero 392/78;
  • per i contratti aventi ad oggetto abitazioni e relative pertinenze locati esclusivamente per finalità turistiche ovvero autorimesse.

Per effetto di quanto indicato nell’art.1, comma 343, della Legge 311/2004, l’autolimitazione del potere accertativo non si applica nei confronti dei contratti di locazione di immobili ad uso abitativo stipulati o rinnovati a norma degli artt. 2, comma 3, e 4, commi 2 e 3, della Legge numero 431/98.

Ai fini della determinazione del reddito, si presume, quale importo del canone, il 10% del valore dell’immobile, determinato ai sensi dell’articolo 52, comma 4, del D.P.R. n.131/1986.

Al fine di incentivare la spontanea registrazione dei contratti di locazione dichiarando il reale importo pattuito, l’art.52-bis, del D.P.R. n. 131/1986 ha previsto che gli Uffici finanziari non possano procedere all’accertamento nei confronti di quei contribuenti che, ai fini della determinazione dell’imposta di registro, dichiarano un canone almeno pari al 10% del valore catastale dell’immobile; per le annualità successive alla prima, restano comunque fermi i poteri di liquidazione dell’imposta da parte dell’Ufficio.

Regole e sanzioni in materia di registrazione dei contratti di affitto

La registrazione dei contratti di locazione di affitto - obbligatoria, qualunque sia l’ammontare del canone pattuito, tranne nei casi in cui la durata del contratto, non formato per atto pubblico o scrittura privata autentica, non superi i 30 giorni complessivi nell’anno - può essere richiesta dal locatore/proprietario ovvero dal conduttore/inquilino dell’immobile, anche tramite intermediario o delegato.

Ricordiamo che l’articolo 4 del D.L. n. 50/2017 ha introdotto una specifica disciplina fiscale per le locazioni brevi, intendendosi per tali quei contratti di locazione di immobili ad uso abitativo di durata non superiore a 30 giorni, ivi inclusi quelli che prevedono la prestazione dei servizi di fornitura di biancheria e di pulizia dei locali, stipulati da persone fisiche al di fuori dell’esercizio di attività d’impresa, direttamente o tramite soggetti che esercitano attività di intermediazione immobiliare, ovvero soggetti che gestiscono portali telematici, mettendo in contatto persone in cerca di un immobile con persone che dispongono di unità immobiliari da locare.

Trattasi di un contratto a forma libera che può essere stipulato da persone fisiche – entrambe le parti - che pongono in essere la locazione al di fuori dell’attività d’impresa.

L’applicazione della disciplina in esame è esclusa, inoltre, anche nel caso di attività commerciale non esercitata abitualmente, i cui redditi sono compresi tra i redditi occasionali di cui all’articolo 67, comma 1, lett. i) del T.U.n.917/1986 (sono esclusi dall’ambito applicativo della norma anche i contratti di locazione breve che il conduttore/imprenditore stipuli nell’esercizio di tale attività quali, ad esempio, quelli ad uso foresteria dei dipendenti).

La normativa in esame prescinde dal reddito derivante dal contratto di locazione in quanto riferita

  • sia ai contratti di locazione produttivi di reddito fondiario (nel caso in cui il locatore sia titolare di diritto di proprietà o di altro diritto reale sull’immobile);
  • sia ai contratti produttivi di reddito diverso (nel caso in cui il locatore sia titolare di un diritto personale di godimento sull’immobile, ad esempio di locazione o di comodato).

Gli immobili posti in locazione devono essere a destinazione residenziale, a finalità abitative (categorie catastali da A1 a A11, esclusa A10 - uffici o studi privati, e relative pertinenze - box, posti auto, cantine, soffitte, ecc. - nonché, singole stanze dell’abitazione).

Gli immobili devono essere situati in Italia in quanto quelli situati all’estero producono reddito diverso ai sensi dell’articolo 67, comma 1, lett. f) del T.U.n.917/1986.

La disciplina si applica anche ai contratti di sublocazione ed ai contratti a titolo oneroso conclusi dal comodatario aventi ad oggetto il godimento dell’immobile da parte di terzi.

I contratti di affitto registrati con l’opzione per la cedolare secca

A decorrere dal 1° giugno 2017, ai redditi derivanti dai contratti di locazione breve stipulati a partire da tale data, si applica l’aliquota del 21%, in caso di opzione per l’imposta sostitutiva nella forma della cedolare secca.

Sul punto, per approfondimenti, si rinvia alla circolare numero 24/E/2017, diffusa dall’Agenzia delle Entrate, che ha specificato, fra l’altro, che il termine di 30 giorni per la durata della locazione va considerato in relazione ad ogni singola pattuizione contrattuale.

Circolare Agenzia delle Entrate numero 24/E del 12 ottobre 2017
Regime fiscale delle locazioni brevi – Art. 4 DL 24 aprile 2017 n. 50, convertito dalla legge 21 giugno 2017 n. 96

Nel caso di più contratti stipulati nell’anno tra le stesse parti, occorre considerare ogni singolo contratto, fermo restando tuttavia che se la durata delle locazioni che intervengono nell’anno tra le medesime parti sia complessivamente superiore a 30 giorni devono essere posti in essere gli adempimenti connessi alla registrazione del contratto. Si veda utilmente, a questo proposito, la circolare dell’Agenzia delle Entrate numero 12/E/1998.

Circolare del 16/01/1998 n. 12 - Min. Finanze - Dip. Entrate Aff. Giuridici Serv. IV
Legge 27 dicembre 1997, n. 449, articolo 21, commi 18, 19 e 20 - Disciplina dei contratti di locazione e di affitto dei beni immobili ai fini dell’imposta di registro.

Le tecniche di controllo degli affitti irregolari

Le tecniche di controllo dei contratti di affitto si fondano su due elementi principali:

  • sul riscontro delle informazioni fornite dai potenziali fruitori delle locazioni, in risposta ad appositi questionari inviati, per esempio, agli studenti universitari “fuori sede” (la presunzione di fondo utilizzata è che detti studenti, frequentando un ateneo localizzato lontano dalla loro residenza di origine, con elevata probabilità hanno fatto ricorso alla locazione di un immobile o di un posto letto);
  • dall’esame dei contratti di comodato registrati, che se fuori dai rapporti di parentele, possono lasciare presumere intenti evasivi.

Infatti, le presunzioni, ai sensi dell’articolo 2727 del C.C., consistono in fatti o nozioni che, sebbene acquisiti o conosciuti, non forniscono alcuna diretta dimostrazione di situazioni o accadimenti, ma permettono comunque di risalire a questi attraverso un processo di logica consequenzialità, e pertanto, in punto di diritto, sono

“le conseguenze che la legge o il giudice trae da un fatto noto per risalire a un fatto ignorato”

Nell’accertamento in generale e in quello in esame in particolare, il ricorso alla ricostruzione deduttiva basata sulle presunzioni è frequente, potendosi distinguere tra presunzioni legali (assolute o relative), “presunzioni qualificate” e presunzioni c.d. “semplicissime”.

Diverse sono le caratteristiche di dette presunzioni e diversi sono i contesti in cui le stesse possono essere utilizzate, per esplicita previsione del legislatore.

Le presunzioni legali hanno una portata probatoria prestabilita dal legislatore e tale da invertire l’onere probatorio (c.d. presunzioni legali relative) o addirittura non prevedere possibilità di replica (c.d. presunzioni legali assolute).

Quanto alle presunzioni “qualificate”, le stesse devono essere munite dei parametri di “gravità, precisione e concordanza”, tali da poter far desumere “dai fatti noti” (appunto, gli elementi osservatati e posti a base del ragionamento deduttivo), il fatto ignoto (ossia la presunta evasione), secondo il principio dell’id quod plerumque accidit, vale a dire la conclusione logica maggiormente possibile in connessione ai fatti osservati.

Le presunzioni qualificate non hanno limitazioni normative al relativo utilizzo, essendo obbligo dell’ente accertatore la dimostrazione della sussistenza delle condizioni di qualificazione.

La posizione della Corte di Cassazione in materia di registrazione dei contratti di affitto e relativi controlli

È ormai consolidato il principio secondo cui in tema di “prove presuntive qualificate” non occorre che i fatti su cui la presunzione si fonda siano tali da far apparire l’esistenza del fatto ignorato come l’unica conseguenza possibile dei fatti accertati in giudizio secondo un legame di necessità assoluta ed esclusiva, bastando, invece, che il procedimento logico sia effettuato alla stregua di un canone di probabilità, con riferimento ad una connessione possibile e verosimile di accadimenti, la cui sequenza e ricorrenza possono verificarsi secondo regole di ordinaria esperienza colte dal Giudice.

Così come è ormai stabile il principio – si veda a questo proposito la sentenza della Corte di Cassazione numero 7931/1996 – secondo cui i predetti requisiti, quanto alla gravità occorre che siano

…oggettivamente e intrinsecamente consistenti e come tali resistenti alle possibili obiezioni…

quanto alla precisione occorre che risultino

“…dotati di specificità e concretezza e non suscettibili di diversa altrettanto (o più verosimile) interpretazione…”

e quanto, alla concordanza è necessario che conducano a conclusioni, conformi e corrispondenti, risultando ovviamente

“…non configgenti tra loro e non smentiti da dati ugualmente certi…”

Peraltro, deve sottolinearsi che la possibilità accertativa opera anche in presenza di una sola presunzione, non necessitandosi la pluralità delle stesse, a condizione che detta presunzione sia talmente grave, precisa e concordante da condurre al fatto ignoto con elevata attendibilità.

Nel caso in questione siamo in presenza di una presunzione relativa, che ammette documentata prova contraria che può essere superata dal contribuente anche attraverso una prova di carattere presuntivo, purché fondata su un fatto noto provato documentalmente.

Il contribuente, quindi, potrà superare la presunzione retroattiva, provando, a titolo esemplificativo, che l’immobile, nel periodo precedente è stato oggetto intervento di recupero edilizio, esibendo il titolo (es. permesso di costruire), ovvero che è stato dato in comodato al figlio (esibendo la data certa).

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