Reverse charge IVA, come funziona? Guida all’inversione contabile

Anche nel 2024 è applicabile il reverse charge IVA: il Decreto Semplificazioni numero 73/2022, infatti, ha prorogato fino al 31 dicembre 2026 il meccanismo dell’inversione contabile.

Ma cos’è e come funziona? L’imposizione fiscale passa dal soggetto attivo al soggetto passivo dell’operazione imponibile IVA.

In parole più semplici si inverte l’applicazione dell’imposta dal venditore al compratore.

Sebbene lo schema, sulla carta, possa apparire lineare, il reverse charge IVA nell’ambito della fatturazione elettronica fa sorgere una serie di dubbi sulle regole da seguire.

In linea generale le operazioni per le quali è prevista l’applicazione del reverse charge sono rimaste le stesse.

Si ricorda che il decreto legge fiscale n. 124/2019 aveva tentato di estendere l’inversione contabile: l’estensione è stata bocciata dalla Commissione Europea, con la Comunicazione COM/2020/243.

Uno stop che ha bloccato l’estensione del meccanismo dell’inversione contabile in alcuni ambiti, mentre resta obbligatorio nei settori già individuati dall’articolo 17 commi 5 e 6 del d.p.r. 633/1972.

IVA REVERSE CHARGE O INVERSIONE CONTABILE: SOMMARIO

• Reverse charge IVA o inversione contabile: i riferimenti normativi
• Reverse charge IVA e fattura elettronica
• Reverse charge IVA e appalti: no dell’Europa
• Reverse charge IVA o inversione contabile: si o no? Tabella con analisi caso per caso
• Reverse charge IVA o inversione contabile: esempio contabile di applicazione
• Reverse charge IVA o inversione contabile nel settore edilizia
• Reverse charge IVA o inversione contabile per pc, console e tablet da gioco

IVA, Reverse charge o inversione contabile 2023: tutti i riferimenti normativi

Nella Gazzetta Ufficiale dell’Unione Europea dell’8 giugno 2022 è stata pubblicata la direttiva 2022/890, che prevede la proroga del regime del reverse charge ai fini del contrasto alle frodi IVA al 31 dicembre 2026.

L’articolo 22 del decreto legge n. 73/2022, in coerenza con la normativa UE, modifica il termine di cui alll’articolo 17, quinto comma, del DPR n. 633/1972, prolungando la durata del reverse charge dal 30 giugno 2022 al 31 dicembre 2026.

Appare quindi utile soffermarsi sulle regole alla base del meccanismo di inversione contabile, introdotto in Italia per il contrasto all’evasione fiscale.

Direttiva (UE) 2022/890 del Consiglio del 3 giugno 2022

Proroga reverse charge IVA: la direttiva UE pubblicata in Gazzetta Ufficiale dell’Unione dell’8 giugno

Il riferimento normativo fondamentale in materia di applicazione di reverse charge IVA o inversione contabile sono i commi 5 e 6 dell’articolo 17 del dpr 633/1972 che individuano i seguenti casi di applicazione:

• cessioni imponibili di oro da investimento;
• cessioni di materiale d’oro;
• cessioni di prodotti semilavorati o di purezza pari o superiori a 325 millesimi;
• prestazioni di servizi, compresa la prestazione di manodopera, rese nel settore edile da soggetti subappaltatori nei confronti delle imprese che svolgono l’attività di costruzione o ristrutturazione di immobili ovvero nei confronti dell’appaltatore principale o di un altro subappaltatore. La disposizione non si applica alle prestazioni di servizi rese nei confronti di un contraente generale a cui venga affidata dal committente la totalità dei lavori;
• prestazioni di servizi effettuate tramite contratti di appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati caratterizzati da prevalente utilizzo di manodopera presso le sedi di attività del committente con l’utilizzo di beni strumentali di proprietà di quest’ultimo o ad esso riconducibili in qualunque forma. La disposizione del precedente periodo non si applica alle operazioni effettuate nei confronti di pubbliche amministrazioni e altri enti e società sottoposte a split payment e alle agenzie per il lavoro;
• cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato di cui ai numeri 8-bis) e 8-ter) del primo comma dell’articolo 10 per le quali nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione;
• cessioni di apparecchiature terminali per il servizio pubblico radiomobile terrestre di comunicazioni soggette alla tassa sulle concessioni governative di cui all’articolo 21 della tariffa annessa al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 641, come sostituita, da ultimo, dal decreto del Ministro delle finanze 28 dicembre 1995, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 303 del 30 dicembre 1995, nonché dei loro componenti ed accessori;
• cessioni di console da gioco, pc e laptop;
• prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relative ad edifici;
• trasferimenti di quote di emissioni di gas a effetto serra;
• cessioni di gas e di energia elettrica a un soggetto passivo-rivenditore.

Commissione UE - Mancata autorizzazione estensione reverse charge IVA 2020

Bruxelles, 22.6.2020 COM(2020) 243 final - COMUNICAZIONE DELLA COMMISSIONE AL CONSIGLIO a norma dell’articolo 395 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio

Ai sensi della vigente normativa sul reverse charge IVA o inversione contabile sui casi tassativamente previsti ed elencati sopra:

“al pagamento dell’imposta è tenuto il cessionario, se soggetto passivo d’imposta nel territorio dello Stato. La fattura, emessa dal cedente senza addebito d’imposta, con l’osservanza delle disposizioni di cui agli articoli 21 e seguenti e con l’annotazione «inversione contabile» e l’eventuale indicazione della norma di cui al presente comma, deve essere integrata dal cessionario con l’indicazione dell’aliquota e della relativa imposta e deve essere annotata nel registro di cui agli articoli 23 o 24 entro il mese di ricevimento ovvero anche successivamente, ma comunque entro quindici giorni dal ricevimento e con riferimento al relativo mese; lo stesso documento, ai fini della detrazione, è annotato anche nel registro di cui all’articolo 25”

All’elenco sopra riportato si aggiungono, poi, anche i casi previsti dall’articolo 74 del Decreto IVA.

Ulteriori riferimenti normativi importanti per comprendere cos’è, come funziona e quando si applica il reverse charge IVA sono:

• la Legge 296/2006 (Legge Finanziaria 2007);
• la circolare Agenzia delle Entrate numero 59/E del 23 dicembre 2010;
• la Legge 190/2014 (Legge di Stabilità 2015) che ha ampliato l’ambito di applicazione del reverse charge IVA al settore edilizia;
• la circolare dell’Agenzia delle Entrate numero 14/E del 27 marzo 2015 che ha chiarito diversi punti in materia di estensione del reverse charge IVA a nuove fattispecie del settore edilizia ed energia;
• la circolare Agenzia delle Entrate numero 37/E del 22 dicembre 2015 con le domande più frequenti delle associazioni professionali in materia di reverse charge IVA nel settore edilizia;
• il Decreto Legislativo numero 24/2016 sul reverse charge IVA in materia di console da gioco, tablet, Pc e laptop (decreto che ha recepito le direttive europee numero 2013/42/UE e 2013/43/UE);
• il Decreto Legge n. 124/2019 (DL fiscale 2020) che ha esteso il reverse charge negli appalti (ribadiamo che l’Europa non ha autorizzato l’Italia all’ulteriore deroga in materia di IVA).

Infine, sempre sul meccanismo di inversione contabile, la Legge di Bilancio 2023 ha introdotto una nuova norma di interpretazione autentica all’articolo 1, comma 153.

Il passaggio normativo chiarisce che, in presenza di una provata consapevolezza del cessionario o del committente rispetto all’intento evasivo o fraudolento di operazioni inesistenti imponibili, non è possibile applicare il regime di neutralità previsto per i casi in cui l’imposta non dovuta è stata assolta con il meccanismo del reverse charge e per il cessionario o committente è prevista una sanzione pari al 90 per cento della detrazione compiuta.

Reverse charge IVA e fattura elettronica

Le regole sul reverse charge nell’ambito della fatturazione elettronica devono essere analizzate considerando le due diverse fattispecie:

• reverse charge esterno per le operazioni di acquisto di beni da operatori residenti in Paesi intra UE o di prestazioni di servizi ricevute da soggetti residenti in Paesi extracomunitari;
• reverse charge interno, invece, riguarda gli acquisti da soggetti passivi IVA residenti in Italia per i quali si applica la particolare disciplina di deroga in materia di imposta prevista dagli articoli 17 e 74 del Decreto IVA.

Le istruzioni sulle regole da seguire nelle FAQ fornite dall’Agenzia delle Entrate sulla fatturazione elettronica.

FAQ fatturazione elettronica Agenzia delle Entrate

Alla FAQ n. 36 le regole su reverse charge e fattura elettronica

Per quanto riguarda gli acquisti intracomunitari e per gli acquisti di servizi extracomunitari, dalle operazioni successive al 1° luglio 2022 è entrato in vigore il nuovo esterometro con la trasmissione dei dati delle operazioni transfrontaliere tramite Sistema di Interscambio.

Per quanto riguarda invece l’obbligo di fatturazione elettronica e le operazioni in reverse charge per acquisti interni, l’invio al SdI è facoltativo, come chiarito con la circolare n. 13/E/2018 dell’Agenzia delle Entrate.

A tal proposito si segnala che a partire dal 1° gennaio 2021 è obbligatorio utilizzare le nuove specifiche tecniche per la fatturazione elettronica.

Il codice natura N6 non può più essere utilizzato, ed è stato sostituito dalle nuove e più dettagliate codifiche che riportiamo di seguito:

• N6.1 inversione contabile - cessione di rottami e altri materiali di recupero;
• N6.2 inversione contabile - cessione di oro e argento puro;
• N6.3 inversione contabile - subappalto nel settore edile;
• N6.4 inversione contabile - cessione di fabbricati;
• N6.5 inversione contabile - cessione di telefoni cellulari;
• N6.6 inversione contabile - cessione di prodotti elettronici;
• N6.7 inversione contabile - prestazioni comparto edile e settori connessi;
• N6.8 inversione contabile - operazioni settore energetico;
• N6.9 inversione contabile - altri casi.

Per le operazioni interne effettuate in regime di reverse charge, per l’integrazione della fattura ricevuta (“autofattura”) indicando aliquota ed imposta ricevuta bisognerà utilizzare il tipo documento TD16.

Come riportato nella guida aggiornata dell’Agenzia delle Entrate, il documento integrativo sarà utilizzato in fase di elaborazione delle bozze dei registri IVA da parte dell’Agenzia. È però consigliabile trasmettere il tipo documento TD16 allo SDI entro la fine del mese da indicare nel campo “Data”.

Reverse charge IVA e appalti: le novità del Decreto Fiscale 2020 bocciate dall’Europa

Il Decreto Fiscale 2020 aveva previsto l’estensione del reverse charge IVA anche alle prestazioni effettuate mediante contratti d’appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati, che vengano svolti con il prevalente utilizzo di manodopera.

Secondo le misure previste dal decreto n. 124/2019, l’inversione contabile negli appalti si sarebbe dovuta applicare nel caso di prestazioni rese presso le sedi di attività del committente con l’uso di beni strumentali del committente o ad esso riconducibili.

Come evidenziato in apertura, le nuove regole sul reverse charge negli appalti non sono state autorizzate dall’Europa. Trattandosi di una norma in deroga alla normativa comunitaria in materia di IVA, era richiesto il via libera della Commissione.

Un’autorizzazione che non c’è stata. All’Italia è stato negata l’estensione del reverse charge negli appalti.

Reverse charge IVA o inversione contabile: tabella di sintesi

La materia IVA del reverse charge o inversione contabile è davvero ampia e complessa. Per questo motivo professionisti ed addetti ai lavori non possono prescindere dalla seguente tabella di sintesi che contiene l’elenco dei casi di applicazione più rilevanti in materia di reverse charge IVA (rielaborazione tabella tratta da Il Sole 24 Ore):

Reverse charge IVA o inversione contabile: esempio contabile di applicazione

Dalla lettura della tabella sopra riportata con analisi caso per caso delle prestazioni soggette o meno a reverse charge IVA appare evidente quanto ampia e complessa sia la normativa che disciplina tale materia.

Proviamo ora a spiegare ai nostri lettori come funziona il reverse charge IVA trattando l’argomento dal punto di vista contabile.

In termini operativi l’inversione contabile IVA rappresenta il procedimento di inversione dell’onere di versare l’IVA per effetto del quale:

• il venditore emette fattura senza addebitare l’imposta;
• il compratore integra la fattura ricevuta con l’aliquota di riferimento per il tipo di operazione fatturata e procede con la duplice annotazione nel registro IVA acquisti (articolo 25 d.p.r. 633/1972) e nel registro IVA vendite (articolo 23 d.p.r. 633/1972).

Immaginiamo, a titolo di esempio, un’operazione soggetta a reverse charge IVA tra due soggetti nella quale il compratore è soggetto passivo dell’imposta (cioé soddisfa i tre presupposti soggettivo, oggettivo e territoriale ai fini IVA).

La fattura viene emessa per euro 100 con codice di esenzione IVA articolo 17 commi 5 e 6 d.p.r. 633/1972.

Il venditore emetterà quindi una fattura senza caricarci sopra l’IVA; di conseguenza, in contabilità si registrerà il seguente articolo in partita doppia:

• Credito verso Azienda X a Ricavi per prestazione di servizi Z

Il compratore, invece, riceverà una fattura da euro 100 ma la registrerà integrandola con l’IVA.

In contabilità, l’acquirente registrerà quindi due operazioni: l’acquisto e l’autofattura.

Il compratore redigerà quindi la seguente scrittura in partita doppia:

• Merci conto acquisti e IVA su acquisti a Fornitore esente Reverse charge IVA;

Per l’autofattura, invece, procederà come segue:

• Cliente per autofattura a Vendite fittizie di merci e IVA su vendite.

Evidentemente il compratore evidenzia l’IVA sia in dare che in avere, neutralizzando così l’operazione.

Come avviene quindi il trasferimento dell’onere dell’imposta dal venditore al compratore? Semplice: il venditore non ha addebitato l’IVA, il compratore non se l’è scaricata ma l’ addebiterà poi sulla fattura che emetterà al consumatore finale, soggetto passivo di fatto dell’imposta sul valore aggiunto.

Reverse charge IVA o inversione contabile nel settore edilizia

Uno dei settori in cui il reverse charge IVA è più applicato è il settore dell’edilizia, oggetto di attenzione ormai da diversi anni da parte del Fisco.
In questo senso, la Legge 190/2014 (Legge di Stabilità 2015) ha modificato l’articolo 17 del D.P.R. n. 633/1972 ampliando l’applicazione dell’inversione contabile, precedentemente legata alla presenza del subappalto, anche ad appalti e contratti d’opera.

Secondo le attuali disposizioni di cui alla lettere a) e a-ter) del comma 6 dell’articolo 17 del d.p.r. 633/1972, dal 1° gennaio 2015 il reverse charge IVA nel settore edilizia è applicabile:

• alle prestazioni di servizi, diversi da quelli di cui alla lettera a-ter), compresa la manodopera, rese nel settore edile da soggetti subappaltatori nei confronti delle imprese che svolgono l’attività di costruzione o ristrutturazione di immobili ovvero nei confronti dell’appaltatore principale o di un altro subappaltatore”. La disposizione non si applica alle prestazioni di servizi rese nei confronti di un contraente generale a cui venga affidata dal committente la totalità dei lavori;
• alle prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relative ad edifici.

Non si può invece utilizzare il reverse charge o inversione contabile nel settore edilizia per le seguenti categorie di operazioni:

• preparazione del cantiere;
• trivellazione e perforazione;
• realizzazione di coperture;
• noleggio a caldo di attrezzature e macchinari.

L’obbligo dell’inversione contabile scatta dunque nei casi in cui si manifesti un rapporto tra soggetti professionali con partita IVA e la prestazione svolta riguardi uno dei servizi sopra elencati.

In ordine, invece, alle attività di demolizione, installazione di impianti e completamento di edifici edifici, l’individuazione dei servizi ai quali viene applicato il reverse charge avviemende mediante la sezione F della tabella Ateco 2007 (vedi tabella con analisi caso per caso sopra).

Reverse charge IVA o inversione contabile per pc, console e tablet da gioco

Il reverse charge IVA è applicabile dal maggio 2016 anche sulle cessioni di console da gioco, tablet, pc e laptop nell’ambito dei rapporti B2B cioè business to business.

La previsione è contenuta nelle direttive 2013/42/UE e 2013/43/UE recepite in Italia dal Decreto Legislativo numero 24/2016.

Il reverse charge IVA su pc, console e tablet da gioco ha integrato il d.p.r. 633/1972, modificando la lettera c del comma 6 dell’articolo 17.