Il processo di liquidazione volontaria

Il presente contributo si pone l’obiettivo di illustrare le procedure contabili che insorgono nel processo di liquidazione volontaria, a cui è dedicato il principio contabile OIC 5: questa normativa è applicata anche dalle società che redigono il bilancio secondo i principi contabili internazionali.

Le procedure descritte sono specificamente disciplinate dalla normativa per le società di capitali; al contrario, per le società di persone il legislatore non ha previsto una procedura lasciando la libertà ai soci di applicare, eventualmente, la disciplina delle società di capitali.

Il processo di liquidazione volontaria: i momenti fondamentali

Nell’operazione di liquidazione volontaria i momenti fondamentali sono tre:

• Il sopravvenire di una causa di scioglimento. Generalmente si configura come una situazione che fa venire meno il principio di funzionamento con ripercussioni sullo scopo dell’impresa che diventa non più la realizzazione dell’oggetto sociale ma la ripartizione del residuo attivo;
• Il momento di apertura della liquidazione con la conseguente rilevazione del capitale netto di liquidazione;
• Infine, il momento che segna l’estinzione dell’impresa, che avviene con la cancellazione dal registro delle imprese.

I predetti momenti devono essere accompagnati da specifica documentazione contabile compilata seguendo l’ordine:

• Situazione dei conti;
• Rendiconto sulla gestione degli amministratori;
• Bilancio iniziale di liquidazione;
• Bilancio annuale di liquidazione;
• Bilancio finale di liquidazione.

Il processo di liquidazione volontaria: efficacia dello scioglimento

Il primo momento coincide con l’efficacia dello scioglimento per decisione o al verificarsi di una causa specifica e, quindi, gli amministratori devono predisporre una situazione dei conti della società.

Si tratta di una rappresentazione di tutti i saldi patrimoniali ed economici senza alcuna scrittura di rettifica e di assestamento, poiché non è un bilancio ma solo una rappresentazione analitica della situazione.

Gli amministratori, in seguito, devono predisporre un rendiconto di gestione che si configura come il bilancio relativo al periodo compreso tra il 1° gennaio fino alla nomina dei liquidatori.

Questo documento ha rilievo sia dal punto di vista fiscale (per il calcolo della base imponibile per il periodo precedente alla messa, quindi, in liquidazione) che informativo. Il documento si compone di:

• Stato patrimoniale;
• Conto Economico;
• Nota integrativa.

Questi documenti sono redatti mediante l’utilizzo dei principi e dei criteri normalmente applicati nella redazione del bilancio di esercizio, compatibilmente con l’avvenuto scioglimento della società.

Considerando che:

• Viene meno l’utilità pluriennale dei beni, con la conseguenza che si continuano ad ammortizzare i beni già presenti in bilancio senza capitalizzare alcun nuovo onere pluriennale;
• I crediti sono valutati e svalutati in coerenza al principio OIC15;
• le partecipazioni non subiscono modifiche, se non per quelle strumentali e dipendenti dall’attività svolta dalla società;
• le rimanenze sono valutate al fine di far emergere quelle che sono fuori mercato o hanno un lento rigiro per una corretta valutazione del loro valore di presunto realizzo;
• devono essere correttamente valutati i lavori in corso su ordinazione, poiché nel caso in cui, a causa dello scioglimento, non potranno essere portati a termine si dovrà procedere alla valutazione delle conseguenze;
• le passività devono essere attentamente valutate con riferimento ai maggiori oneri finanziari che possono insorgere per effetto del mancato rispetto dei contratti in conseguenza dello scioglimento.

Il processo di liquidazione volontaria: bilancio inziale di liquidazione

Successivamente, si procede con la nomina dei liquidatori che rende necessario la redazione del bilancio iniziale di liquidazione che, secondo l’art.2277 cc, è previsto solo per le società di persone mentre per le società di capitali non vi è l’obbligo.

Il bilancio iniziale di liquidazione, in accordo con l’OIC 5, ha la finalità di accertare, determinare e valutare la situazione inziale del patrimonio della società e il valore inziale del patrimonio netto di liquidazione.

In più, ha l’ulteriore finalità di verificare se i fondi liquidi, iscritti alla data di apertura risultino in grado di soddisfare tutti i debiti della società.

Al presente documento devono essere affiancati elenchi esplicativi sulla tipologia e natura delle attività e passività annoverate nel patrimonio aziendale. A norma dell’articolo 2424 cc. il bilancio è composto da una situazione patrimoniale tabellare in due parti:

• nella prima vi sono i valori espressi dagli amministratori;
• e nella seconda i valori dei liquidatori (quest’ultimi devono valutare le attività al valore presumibile di realizzo e le passività al valore di estinzione).

La redazione di questo tipologia di bilancio sorge dalla necessità di cambiare i criteri di valutazione e ha come diretta conseguenza lo storno di attività non liquidabili e l’iscrizione di attività che non figurano nel bilancio di esercizio, ma che possono essere monetizzati sul mercato.

Gli effetti di tale cambiamento sono evidenziati nell’OIC 5 che analizza i mutamenti nei vari assets che portano all’iscrizione di una posta ideale di patrimonio netto denominata “Rettifiche di Liquidazione”.

Nel bilancio inziale è compreso il Fondo per costi ed oneri di liquidazione che annovera l’intero ammontare dei proventi, costi ed oneri che si prevede di sostenere nel processo di liquidazione (si sostanzia in un accantonamento di spese e proventi previsti dall’OIC 5).

Non esistendo un periodo definito di durata della liquidazione il Fondo si adegua periodicamente al cambiamento delle stime e l’OIC 5 individua la possibilità di creare una tabella di quattro colonne con la descrizione di importo lordo di oneri e proventi, variazioni di valori iscritti, importo degli oneri sostenuti e dei proventi incassati e gli importi residui.

Nel caso in cui il periodo di liquidazione dovesse durare per più di un esercizio, i liquidatori redigono il bilancio per ogni esercizio per cui dura la procedura con cambiamenti di principi rispetto ai bilanci delle società in funzionamento come esposto nell’OIC 5.

In più si specifica che nella nota integrativa del primo bilancio annuale di liquidazione occorre indicare:

• il bilancio inziale di liquidazione;
• un’illustrazione e la giustificazione dei criteri di valutazione di liquidazione;
• le differenze rispetto ai criteri utilizzati dagli amministratori nel bilancio dell’esercizio precedente la messa in liquidazione;
• una descrizione della composizione del “Fondo per costi ed oneri di liquidazione”.

Il processo di liquidazione volontaria e l’eventuale prosecuzione dell’attività

Nell’ipotesi in cui non si prosegua l’attività, i liquidatori devono limitarsi alla monetizzazione dell’attivo e al rimborso dei debiti e vengono meno due principi della normale redazione del bilancio: il principio del going concern, e la correlazione tra costi e ricavi.

Nell’ipotesi in cui via sia prosecuzione dell’attività d’impresa i principali postulati del bilancio non vengono meno e l’attività dei liquidatori è finalizzata a conservare l’integrità del patrimonio netto.

Infine, si può verificare una situazione mista. In tale specifica circostanza l’attività dell’azienda prosegue limitatamente ad alcune attività che compongono la società. In particolare, la peculiare situazione richiede di determinare due risultati economici:

• per le attività in liquidazione, con le opportune variazioni ai principi contabili, per tenere conto della dismissione del patrimonio;
• per le attività che proseguono, utilizzando i criteri per i bilanci della normale gestione aziendale.

Infine, al termine della procedura, i liquidatori devono redigere il bilancio finale in cui va indicata la quota parte spettante ad ogni socio del residuo attivo.

Il documento deve essere accompagnato dalla relazione dei sindaci e del soggetto incaricato della revisione legale dei conti e deve essere depositato presso il registro delle imprese.

Il bilancio finale ha una duplice finalità: quella di informare i soci e i terzi sulla procedura e quella di descrivere il piano di riparto; in virtù della duplice finalità il bilancio in accordo all’OIC 5 par 6 si divide in due parti:

• il bilancio finale in senso stretto;
• il piano di riparto.

Il bilancio finale rappresenta il bilancio di liquidazione della frazione dell’esercizio in cui la procedura si conclude. Il documento descrive la gestione dei liquidatori per la predetta parte di anno ed assume, quindi, la funzione di bilancio infrannuale composto da Stato Patrimoniale, Conto Economico e Nota integrativa.

Il piano di riparto rappresenta la seconda parte del bilancio finale di liquidazione e tratta del documento con cui i liquidatori propongono ai soci la ripartizione del residuo attivo (nel caso siano presenti ancora debiti la ripartizione avrà ad oggetto le sole parti non vincolate).