Nota di variazione IVA, si considerano le prestazioni precedenti alla risoluzione per inadempimento

Nota di variazione IVA, nel caso di risoluzione per inadempimento del consumatore finale di un contratto di abbonamento a servizi telefonici, il prestatore può variare in diminuzione la base imponibile dell’IVA relativa alle prestazioni precedenti alla risoluzione.

I chiarimenti arrivano dalla risposta all’interpello numero 119 del 17 febbraio 2021 dell’Agenzia delle Entrate.

L’Amministrazione finanziaria riepiloga il quadro normativo di riferimento e fornisce indicazioni su ciascuno dei casi presentati dall’istante.

Nel documento di prassi viene inoltre evidenziato che l’emissione della nota deve avvenire entro la data di presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno in cui si è verificata l’interruzione della fornitura.

Nota di variazione IVA, si considerano le prestazioni precedenti alla risoluzione per inadempimento

In quali casi e quali sono i termini di emissione della nota di variazione IVA in caso di risoluzione per inadempimento del consumatore finale di un contratto di abbonamento a servizi telefonici?

A spiegarlo è la risposta all’interpello numero 119 del 17 febbraio 2021 dell’Agenzia delle Entrate.

Agenzia delle Entrate - Risposta all’interpello numero 119 del 17 febbraio 2021

Interpello articolo 11, comma 1, lett. a), legge 27 luglio 2000, n. 212 - Emissione delle note di variazione ai sensi dell’articolo 26, commi 2 e 9, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633.

I chiarimenti prendono spunto dalla richiesta presentata dall’istante, un fornitore di energia elettrica e gas.

Il soggetto elenca diversi casi e chiede delucidazioni sulla possibilità di emissione della nota di variazione IVA in diminuzione e sulle scadenze da prendere in considerazione per tale emissione.

Nello specifico i casi riportati sono i seguenti:

• cambio del fornitore prima dell’adempimento;
• cambio di fornitore dopo l’inadempimento;
• situazione in cui, nonostante l’inadempimento del cliente, la Società istante continua ad erogare il servizio perché sta discutendo o negoziando il recupero del credito;
• situazione in cui il prestatore ha sospeso l’erogazione del servizio ma il punto di consegna è ancora attributo alla Società istante che, pertanto, può riprendere in qualsiasi momento a erogare energia;
• situazione in cui il cliente non adempie al pagamento degli importi dovuti ed il prestatore decide di procedere con la risoluzione del contratto, secondo quanto previsto nella clausola nell’apposita clausola.

Per rispondere ai quesiti posti, l’Agenzia delle Entrate richiama la normativa di riferimento, in particolare l’articolo 26, commi 2, 3 e 9, del decreto IVA.

Tale norma individua alcuni dei presupposti per l’emissione della nota di variazione IVA in diminuzione.

In merito al caso in esame ed in base a quanto previsto nella disposizione citata non opera il limite temporale di un anno, a condizione che i mancati pagamenti segnalati dall’istante non dipendono da un "sopravvenuto accordo fra le parti".

Tale limite è previsto per tutti i casi che rientrano nel comma 1 dell’articolo 19 del decreto IVA, che stabilisce appunto che l’emissione della nota di variazione IVA deve avvenire:

“al più tardi, entro la data di presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno in cui si è verificato il presupposto per operare la variazione in diminuzione.”

Il presupposto dell’emissione della nota di variazione in diminuzione coincide, nel caso prospettato, con la risoluzione contrattuale.

In altre parole si deve prendere in considerazione la materiale interruzione del rapporto contrattuale e della fornitura, oggetto di successiva comunicazione al cliente inadempiente in base a quanto previsto dalle condizioni generali del contratto.

Se la risoluzione contrattuale è la conseguenza dell’inadempimento del cliente, l’istante può operare la variazione per tutte le fatture insolute emesse antecedentemente alla risoluzione stessa.

Si applica, infatti, il principio di diritto enunciato dalla giurisprudenza di legittimità (Cass. civ. sez. V, sent. del 10 maggio 2019, n. 12468):

“In tema di IVA, a fronte della risoluzione per inadempimento da parte del consumatore finale di un contratto di abbonamento a servizi telefonici, il prestatore, in base alla norma sopravvenuta introdotta dalla L. n. 208 del 2015, art. 1, comma 126, ha la facoltà di variare in diminuzione la base imponibile dell’IVA in relazione alle prestazioni eseguite, e non remunerate antecedentemente alla risoluzione.”

Il fatto che il recesso del cliente sia precedente o successivo al mancato pagamento della fattura non influisce sui casi presentati.

Nota di variazione IVA: i tempi di emissione

In relazione alla situazione messa in luce dall’istante, il documento di prassi specifica che la tempistica del recesso del cliente, precedente o successivo all’inadempimento, solleva una questione di legittimità in relazione alla risoluzione chiesta dall’istante.

Tale valutazione, tuttavia, deve essere affidata ad un giudice terzo e non è rilevante dal punto di vista fiscale.

Tornando al quesito dell’istante, una volta emessa la fattura ed assolto l’obbligo di versamento dell’imposta, il soggetto può emettere la nota di variazione IVA senza limiti di tempo.

Le prestazioni di riferimento sono tutte quelle eseguite e non remunerate, nel periodo precedente alla risoluzione.

Per poter detrarre l’imposta relativa alla fattura insoluta è tuttavia necessario che la nota di variazione in diminuzione sia emessa al più tardi entro la data di presentazione della dichiarazione IVA, relativa all’anno in cui si è verificata l’interruzione della fornitura.

Nel caso di fornitura interrotta nel 2019, ad esempio, la nota di variazione in diminuzione doveva essere emessa entro il 30 giugno 2020.

In conclusione l’Agenzia delle Entrate fornisce chiarimenti anche all’ipotesi in cui le fatture siano emesse in un momento successivo a quello in cui si verifica l’interruzione della fornitura o il cambio di fornitore.

In tale circostanza cambia il presupposto per l’emissione della nota di variazione, infatti, come sottolineato nel documento di prassi:

“In questa eventualità, tuttavia, il presupposto non può essere rinvenuto nella risoluzione del contratto (i.e. nell’interruzione della fornitura) che precede la materiale emissione della fattura e la sua registrazione, ma nel mancato pagamento.”

L’ultimo chiarimento riguarda un aspetto specifico della questione, quello degli importi recuperati attraverso il C-mor.

Tale meccanismo prevede, appunto, il recupero di una somma a titolo indennitario: un indennizzo forfetario e calcolato su stime di consumo a favore del venditore uscente.

A riguardo l’Agenzia delle Entrate spiega quanto segue:

“Pertanto, l’importo del C-mor, calcolato sulla base dei criteri anzidetti, non deve essere assoggettato ad IVA configurandosi - nelle diverse fasi in cui si articola il sistema indennitario - alla stregua di una movimentazione di carattere finanziario ai sensi dell’art. 2, comma 3, lett. a), del D.P.R. n. 633 del 1972.”

In altre parole, condividendo la soluzione proposta dall’istante, l’Amministrazione finanziaria sottolinea che la somma recuperata a titolo di C-mor ha natura di mera reintegrazione patrimoniale e non di corrispettivo.

Non deve quindi essere assoggettata all’IVA.