Detrazioni IVA “frenate” dalle violazioni sostanziali (non da quelle formali)

Le formalità non frenano la detrazione IVA ma le violazioni sostanziali sì. Ecco la spiegazione dell'importante principio statuito dalla Corte di Cassazione nell'Ordinanza numero 10020 del 24 aprile 2018.

Detrazioni IVA “frenate” dalle violazioni sostanziali (non da quelle formali)

Lo “splafonamento” dell’IVA da parte dell’esportatore abituale è una violazione sostanziale e legittima il recupero dell’imposta da parte dell’Amministrazione finanziaria, oltre all’irrogazione della relativa sanzione. Per superare la pretesa erariale non può essere invocato il principio di neutralità dell’IVA che riconosce il diritto alla detrazione solo se tutti gli obblighi sostanziali siano soddisfatti, anche in difetto di taluni obblighi formali.

Questi sono i principi affermati dai giudici della Suprema Corte di Cassazione nell’ordinanza numero 10020 del 24 aprile 2018.

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Detrazioni IVA “frenate” dalle violazioni sostanziali (non da quelle formali)
Ordinanza della Corte di Cassazione numero 10020 del 24 aprile 2018 in materia di detrazioni IVA e violazioni di carattere formale e sostanziale.

Il fatto – L’Agenzia delle entrate notificava ad una società un avviso di accertamento per il recupero a tassazione dell’IVA dovuta sugli acquisti effettuati in regime di sospensione di imposta ai sensi dell’art. 8 del D.P.R. 633/1972, ma oltre il limite del plafond disponibile.

Avverso l’atto impositivo, la società proponeva ricorso, accolto in primo grado e confermato in secondo. I giudici d’appello evidenziavano che la pretesa erariale, consistente nel recupero dell’IVA che la società avrebbe dovuto corrispondere sullo “splafonamento”, violava il “principio di neutralità” del sistema dell’IVA, normativamente previsto sia a livello nazionale che comunitario, dal momento che l’atto impositivo disconosceva di fatto l’esercizio del diritto alla detrazione.

I giudici della CTR affermavano, in buona sostanza, che l’Amministrazione finanziaria non avrebbe potuto negare il diritto alla detrazione dell’IVA, posto che la violazione contestata prevede già una sanzione pesante, pari al 100 per cento dell’imposta dovuta, “perché non vi è perdita di gettito e la pretesa fiscale, negando la detrazione, contrasterebbe con ciò che è richiesto al corretto funzionamento del tributo, fondato sulla neutralità.”

L’Agenzia delle entrate a sua volta ha impugnato la decisione di merito dinanzi alla Corte di Cassazione, affermando che la società avrebbe omesso un adempimento sostanziale e non meramente formale, “consistente nel mancato versamento dell’IVA, solo a seguito del quale sorge il diritto all’eventuale detrazione.” Pertanto, nel caso di specie, sarebbe inapplicabile il principio - consolidato a livello di giurisprudenza europea - per cui il diritto alla detrazione non può essere limitato nel caso in cui siano stati soddisfatti tutti i requisiti sostanziali, anche in difetto di taluni requisiti formali.

La decisione – Nel confermare i motivi di ricorso dell’Amministrazione finanziaria, i giudici di Piazza Cavour hanno ricordato che il beneficio della sospensione di imposta, previsto dall’art. 8 del D.P.R. n. 633 del 1972 è soggetto, per esigenze di cautela dell’Erario, a rigorosi presupposti applicativi, quali:

1. Il beneficio è concesso soltanto ai soggetti che abbiano effettuato cessioni all’esportazione di cui all’art. 8, lettera a) e b) del citato D.P.R. 633, registrate nell’anno precedente, per corrispettivi superiori al dieci per cento del complessivo volume di affari;

2. Il cd. “esportatore abituale”, prima di effettuare acquisti in sospensione d’imposta, deve presentare alla cedente una dichiarazione d’intento, “della cui veridicità l’emittente assume ogni responsabilità”, con cui l’esportatore manifesta l’intento di avvalersi di tale facoltà;

3. gli acquisiti senza applicazione dell’IVA sono consentiti nei limiti dell’ammontare complessivo dei corrispettivi delle cessioni all’esportazione, registrate nell’anno precedente (il cd. plafond).

Nel caso di specie è stato violato uno dei requisiti sostanziali posti alla base del regime IVA, in quanto la società accertata ha effettuato operazioni di acquisto oltre i limiti del plafond, con conseguente indebita disapplicazione dell’IVA su operazioni che avrebbero dovuto esservi, invece, assoggettate. È pacifico, infatti, che lo splafonamento ha comportato il mancato e immediato versamento dell’imposta con riferimento agli acquisti inseriti nel plafond.

Per tale motivo non può essere invocato il principio di neutralità fiscale, previsto espressamente dalla direttiva Iva 2006/112/Ce e più volte confermato dai giudici della Corte di giustizia europea (in ultimo nella Sent. Causa C‑81/17 del 26 aprile 2018), che “esige che la detrazione dell’IVA a monte sia accordata solo se gli obblighi sostanziali sono soddisfatti, anche se taluni obblighi formali siano stati, in ipotesi, omessi dai soggetti passivi.”

La decisione dei giudici di Cassazione appare in linea con le indicazioni contenute nella Risoluzione dell’Agenzia delle Entrate numero 16/E del 6 febbraio 2017 in cui è previsto che, in caso di sforamento del plafond, l’esportatore abituale è tenuto non solo al versamento della sanzione, variabile dal 100 al 200 per cento d’imposta dovuta, ma anche della stessa IVA non assolta e agli interessi.

Il citato documento di prassi chiarisce peraltro che tale violazione regolarizzabile può essere corretta con una delle seguenti modalità:

a. emissione di note di variazione in aumento dell’IVA ex art. 26 del D.P.R. 633/1972 da parte del cedente o prestatore, con conseguente obbligo di versamento anche di sanzioni e interessi a carico dell’esportatore abituale;

b. emissione da parte dell’esportatore abituale di un’autofattura entro il 31 dicembre dell’anno di splafonamento e assolvimento dell’Iva in sede di liquidazione periodica, mediante doppia annotazione nel registro acquisti e vendite, con l’obbligo di presentazione di una copia dell’autofattura al competente ufficio dell’Agenzia delle Entrate;

c. emissione di autofattura con versamento dell’imposta (oltre sanzioni e interessi) e annotazione nel registro acquisti, con obbligo di presentazione di una copia dell’autofattura al competente ufficio dell’Agenzia delle Entrate. In tale ipotesi, onde evitare la doppia detrazione, l’esportatore abituale dovrà indicare in dichiarazione una posta a debito pari all’IVA assolta.